Kæra vegna innheimtu umsýslu- og skilagjalds

Jónatansson & Co
Margrét Anna Einarsdóttir
Suðurlandsbraut 6
108 Reykjavík

Reykjavík 21. febrúar 2013
Tilv.: FJR12090405/16.2.2

Efni: Kæra [X] vegna ákvörðunar tollstjóra, dags. 23. júlí 2012, um innheimtu umsýslu- og skilagjaldi samkvæmt lögum nr. 52/1989, um ráðstafanir gegn umhverfismengun af völdum einnota umbúða fyrir drykkjavörur.

Málavextir og málsástæður

Málavextir eru þeir að kærandi í máli þessu, [X], fór þess á leit við embætti tollstjóra, dags. 29. desember 2011, að embættið myndi hlutast til um að skilagjald og umsýsluþóknun yrði innheimt af framleiddum og innfluttum einnota drykkjarvöruumbúðum sem seldar væru í komuverslun á Keflavíkurflugvelli en þeirra vara er, eðli málsins samkvæmt, neytt á innanlandsmarkaði. Forsögu málsins má rekja til þess að kærandi hafði verið að skoða hvort greitt hafi verið fullt skilagjald af þeim drykkjarvörum sem seldar væru innanlands. Við þá skoðun kom í ljós að komuverslun á Keflavíkurflugvelli hafði ekki greitt skilagajald af öllum seldum drykkjarvörum. Kærandi rekur það í fyrirspurn til tollstjóra, dags. 29. desember 2011, að sala á einnota drykkjarvöru í komuverslun á Keflavíkurflugvelli sé umtalsverð og jafnframt að þeim drykkjarvöruumbúðum sé skilað á móttökustöðvar kæranda sem lögum samkvæmt er skylt að endurgreiða skilagjaldið til neytenda við móttöku á notuðum skilagjaldsskyldum umbúðum, sbr. 3. gr. laga nr. 52/1989, um ráðstafanir gegn umhverfismengun af völdum einnota umbúða fyrir drykkjarvörur. Hins vegar sé það svo að kærandi fær ekki skilagjald af þeim drykkjarvöruumbúðum sem seldar eru í komuverslun þar sem slíkt hafi ekki verið innheimt af embætti tollstjóra. Þar af leiðandi hafi kærandi í raun kostað alla endurgreiðslu á skilagjaldi til þeirra neytenda sem framvísa drykkjarvöruumbúðum en ekki framleiðendur og innflytjendur líkt og lög nr. 52/1989 gera ráð fyrir.

Kærandi vísar til þess að samkvæmt gildandi lögum annast tollyfirvöld innheimtu skilagjalds samhliða innheimtu vörugjalds, innflutningsgjalda og virðisaukaskatts. Skilagjald á einnota drykkjarvöruumbúðir er lagt á samkvæmt 1. gr. laga nr. 52/1989 og almennt er skylt að greiða skilagjald vegna einnota drykkjarvöruumbúða þar sem gjaldið er í raun tryggingargjald sem fæst endurgreitt þegar umbúðunum er skilað til kæranda, sbr. 1. gr. laganna og 3. gr. reglugerðar nr. 368/2000, um söfnun, endurvinnslu og skilagjald á einnota umbúðir fyrir drykkjarvörur. Kærandi hafi endurgreitt skilagjald vegna þeirra drykkjarvöruumbúða sem seldar eru til neyslu innanlands í komuverslun á Keflavíkurflugvelli án þess að kærandi hafi fengið greitt skilagjald og umsýsluþóknun úr hendi ríkissjóðs til þess að mæta umræddum útgjöldum. Þá komi skýrt fram í reglugerð nr. 368/2000 að skilagjald leggist á allar innfluttar drykkjarvörur svo og þær sem séu framleiddar hérlendis en gjaldið leggist hins vegar ekki á drykkjarvörur í einnota umbúðum sem seldar eru úr landi, sbr. 2. mgr. 3. gr. reglugerðarinnar. Af framansögðu leiðir, samkvæmt kæranda, að það áfengi sem selt er í skilagjaldsskyldum umbúðum í komuverslun til neyslu innanlands ber skilagjald og umsýsluþóknun sem ber að greiða til ríkissjóðs. Framleiðendum og innflytjendum beri þannig að selja allar drykkjarvörur í einnota umbúðum til komuverslunar á Keflavíkurflugvelli með skila- og umsýslugjaldi. Með hliðsjón af framangreindum rökstuðningi fór kærandi fram á það við tollstjóra að embættið myndi innheimta skilagjald og umsýsluþóknun af drykkjarvörum sem seldar hefðu verið árið 2011 í komuverslun á Keflavíkurflugvelli, sbr. 8. gr. laga nr. 97/1987, um vörugjöld.

Ákvörðun tollstjóra
Í ákvörðun tollstjóra, dags. 23. júlí 2012, kom fram að skilagjald á einnota drykkjarvöruumbúðir sé lagt á samkvæmt lögum nr. 52/1989 en nánar sé fjallað um álagningu þess í reglugerð nr. 368/2000. Þá kom einnig fram að skilagjald sé lagt á drykkjarvörur í einnota umbúðum úr stáli, áli, gleri og plastefni og sé það bæði lagt á innfluttar drykkjarvörur og drykkjarvörur sem eru framleiddar eða átappaðar hérlendis, sbr. 1. gr. laga nr. 52/1989 og 1. gr. reglugerðar nr. 368/2000. Einnig sagði tollstjóri að innheimta skuli skilagjald af innfluttum umbúðum við tollafgreiðslu en af drykkjarvörum sem framleiddar eru eða átappaðar hérlendis skuli greiða gjaldið samhliða vörugjaldi af innlendum drykkjarvörum. Til viðbótar skilagjaldi skuli með sama hætti leggja umsýsluþóknun á hverja umbúðaeiningu, sbr. 1. gr. laganna og 2. gr. reglugerðarinnar. Samkvæmt 3. gr. reglugerðarinnar nái gjaldskylda til allra drykkjarvara í einnota umbúðum sem fluttar eru til landsins eða eru framleiddar eða átappaðar hérlendis og eru til sölu hér á landi og flokkast undir tiltekna vöruliði í tollskránni, sem er I. viðauki við tollalög nr. 88/2005. Ennfremur segi í 2. mgr. 3. gr. reglugerðarinnar að skilagjald leggist ekki á drykkjarvörur í einnota umbúðum sem seldar eru úr landi.

Þá rekur tollstjóri að þeim sem framleiða eða tappa á skilagjaldsskyldar vörur innanlands beri skylda til að greiða skilagjald og umsýsluþóknun af framleiðslu sinni og standa skil á því við ríkissjóð, sbr. 5. gr. reglugerðar nr. 368/2000. Gjaldskyldum aðila, þ.e. framleiðanda eða átöppunaraðila, beri ótilkvöddum að greiða skilagjald og umsýsluþóknun til innheimtumanna ríkissjóðs í síðasta lagi á gjalddaga. Skilagjald og umsýsluþóknun af innlendum drykkjarvörum reiknist við sölu eða afhendingu þeirra frá framleiðanda og skipti þá ekki máli hvenær eða með hvaða hætti greiðsla kaupanda fer fram, sbr. 6. gr. reglugerðarinnar.

Í ákvörðun tollstjóra kemur ennfremur fram að samkvæmt 2. mgr. 1. gr. laga nr. 52/1989 þá eigi lög nr. 97/1987, um vörugjöld, við um álagningu, innheimtu, viðurlög, kærur, eftirlit og aðra framkvæmd gjaldtöku skilagjalds og umsýslugjalds að svo miklu leyti sem ekki er kveðið á um þessi atriði í fyrrnefndum lögum. Í 1. mgr. 8 .gr. laga um vörugjöld segi að tollstjóri skuli reikna vörugjald af gjaldskyldum vörum sem fluttar eru til landsins en ríkisskattstjóri skuli annast álagningu vörugjalds vegna innlendrar framleiðslu. Þá tekur tollstjóri fram að frá þessari verkaskiptingu gildi þó sú undantekning að ríkisskattstjóri annast álagningu vörugjalds vegna innflutnings þeirra aðila sem hafa fengið sérstaka skráningu sem heildasalar hjá ríkisskattstjóra, sbr. 5. gr. laga um vörugjald. Þar af leiðandi annist tollstjóri aðeins álagningu og innheimtu skilagjalds og umsýsluþóknunar, samhliða öðrum aðflutningsgjöldum, við tollafgreiðslu á gjaldskyldum umbúðum fyrir drykkjarvörur sem eru fluttar til landsins. Þeim aðilum sem átappa eða framleiða drykkjarvörur í gjaldskyldum umbúðum innanlands beri sjálfum að leggja skilagjald og umsýslugjald á framleiðsluvörur sínar og skila gjaldinu ótilkvaddir til ríkissjóðs á gjalddaga. Álagning skilagjalds og umsýslugjalds vegna innlendrar framleiðslu sé því í höndum gjaldskyldra aðila en innheimtumenn ríkissjóðs annast innheimtu gjaldsins fyrir hönd ríkissjóðs. Ríkisskattstjóri annist eftirlit með skilagjaldsskyldum aðilum og tryggir að gjaldið sé lagt á í samræmi við lög og reglur og því skilað til ríkissjóðs. Ofangreind verkaskipting leiði af ákvæðum 2. mgr. 1. gr. laga nr. 52/1989, sbr. 1. mgr. 8. gr. laga um vörugjöld, sem og 4., 5, og 6. gr. reglugerðar nr. 368/2000.

Þá tekur tollstjóri fram að honum beri að innheimta skila- og umsýslugjald af skilagjaldsskyldum vörum við tollafgreiðslu en vara teljist tollafgreidd þegar tollstjóri hefur heimilað afhendingu hennar til notkunar innanlands. Innflytjanda beri þannig að greiða skilagjald við innflutning vöru til landsins. Þar sem drykkjarvörur í komuverslun í Keflavík eru boðnar farþegum til kaups á tollfrjálsu verslunarsvæði sé innflytjandi hver og einn farþegi sem kaupir drykkjarvöru og flytji hana til landsins enda segir í 4. gr. reglugerðar nr. 368/2000 að hverjum þeim sem flytji inn skilagjaldsskyldar vörur samkvæmt 1. gr. reglugerðarinnar til eigin nota eða endurgreiðslu, beri skylda við tollafgreiðslu að greiða skilagjald. Ef tollstjóri ætti að innheimta skilagjald og umsýsluþóknun vegna vara sem seldar eru í komuverslun þá þyrfti að stöðva hvern og einn farþega sem kæmi úr millilandaflugi við tollhlið og innheimta umrædd gjöld en slíkt fyrirkomulag væri óframkvæmanlegt og það myndi þar að auki fela í sér mikið óhagræði fyrir farþega og tafir á flugumferð.

Að lokum víkur tollstjóri að því að gjaldskyldum aðilum beri, þ.e.a.s. framleiðendum og átöppunaraðilum, að innheimta skilagjald og umsýslugjald af skilagjaldsskyldum vörum sem eru framleiddar og átappaðar hérlendis við sölu eða afhendingu. Þar sem um innlenda framleiðslu drykkjarvara sé að ræða, sem seldar eru í komuverslun og ætlaðar til neyslu hérlendis, þá beri framleiðendum sjálfum að leggja skila- og umsýslugjald á framleiðsluvörur sínar og skila gjaldinu ótilkvaddir til ríkissjóðs á gjalddaga. Ríkisskattstjóri annist síðan eftirlit með skilagjaldsskyldum aðilum og tryggi að gjaldið sé lagt á í samræmi við lög og reglur og því skilað til ríkissjóðs.

Með vísan til þess er fram hefur komið gat tollstjóri ekki séð að honum bæri að innheimta skilagjald og umsýsluþóknun af framleiddum einnota drykkjarvöruumbúðum sem seldar séu í komuverslun á Keflavíkuflugvelli. Slík gjaldheimta sé á ábyrgð framleiðanda og háð eftirliti ríkisskattstjóra.

Stjórnsýslukæra til ráðuneytisins
Með stjórnsýslukæru, dags. 4. september 2012, kærði [X] þá ákvörðun tollstjóra, dags. 23. júlí 2012, að innheimta ekki skilagjald og umsýsluþóknun af einnota drykkjarvörum sem seldar eru í komuverslun á Keflavíkurflugvelli, til ráðuneytisins. Af hálfu kæranda eru hafðar uppi þær kröfur að hin kærða ákvörðun embættis tollstjóra verði felld úr gildi og að lagt verði fyrir embætti tollstjóra að innheimta umsýsluþóknun og skilagjald af drykkjarvöruumbúðum sem seldar voru í komuverslun á Keflavíkurflugvelli árið 2011, sbr. 1. gr. laga nr. 52/1989, 3. gr. reglugerðar nr. 368/2000 og 8. gr. laga nr. 97/1987.

Í umræddri kæru eru raktar fyrri málsástæður og ítrekað að kærandi fái ekki skilagjald af þeim drykkjarvörumbúðum sem seldar eru í komuverslun vegna þess að tollstjóri hafi hagað innheimtu gjaldanna þannig að skilagjald og umsýsluþóknun sé ekki innheimt af einnota drykkjarvörum sem seldar séu í komuverslun á Keflavíkurflugvelli. Þar af leiðandi hafi kærandi þurft að endurgreiða skilagjald til þeirra neytenda sem framvísa drykkjarvöruumbúðum án þess að framleiðendur og innflytjendur hafi greitt slíkt gjald líkt og lög geri ráð fyrir. Til viðbótar verði kærandi af umsýsluþóknun þeirri sem eigi að standa undir kostnaði við rekstur [X].

Kærandi tekur fram að það sé mismunandi eftir framleiðendum hvort þeir greiði umsýsluþóknun og skilagjald af drykkjarvöruumbúðum sem seldar séu í komuverslun á Keflavíkurflugvelli. Af þeim sökum sé afar mikilvægt að eyða allri réttaróvissu hjá framleiðendum og innflytjendum um hvort þeim beri að greiða umsýslu- og skilagjald þegar drykkjarvöruumbúðir eru seldar í komuverslun á Keflavíkurflugvelli. Þá eru rakin lagarök fyrir greiðslu skilagjalds vegna einnota drykkjarvöruumbúða, sbr. 1. gr. laga nr. 52/1989, sbr. einnig 3. gr. reglugerðar nr. 368/2000. Að auki er tekið fram að framleiðendur og innflytjendur greiði skilagjald og umsýsluþóknun í ríkissjóð vegna einnota drykkjarvöruumbúða. Ríkissjóður ráðstafi síðan umsýsluþóknuninni, skilagjaldinu og virðisaukaskatti til kæranda. Kærandi hefur umsýslu með skilagjaldinu og sér um að skilagjaldið verði endurgreitt neytendum ásamt virðisaukaskatti við móttöku á notuðum skilagjaldsskyldum umbúðum, sbr. 8. gr. reglugerðar nr. 368/2000. Meginatriðið sé að kærandi hefur endurgreitt skilagjald vegna þeirra drykkjarvörumbúða sem seldar eru til innanlandsneyslu í komuverslun á Keflavíkurflugvelli án þess að kærandi hafi áður fengið greitt skilagjald og umsýsluþóknun úr hendi ríkissjóðs til þess að mæta umræddum útgjöldum kæranda.

Þá vísar kærandi til 104. gr. tollalaga nr. 88/2005 en samkvæmt ákvæðinu er eingöngu heimilt að selja farþegum og áhöfnum á leið úr landi tollfrjálsar vörur. Þó er í ákvæðinu undanþáguheimild í 2. mgr. að því er varðar sölu úr tollfrjálsri verslun til farþega og áhafna sem koma til landsins. Verslanir Keflavíkurflugvallar eru sérstaklega afmarkaðar svo unnt sé að aðgreina þær vörur sem seldar eru úr landi annars vegar og hins vegar þær vörur sem seldar eru til notkunar og neyslu innanlands. Kærandi telur slíka aðgreiningu meðal annars hafa þann tilgang að gera greinarmun á þeim skilaskyldu drykkjarvörum sem tollfrjáls verslun selur úr landi og aftur til neyslu innanlands. Í reglugerð nr. 641/2006, um vörur sem heimilt er að selja í tollfrjálsum verslunum samkvæmt 2. mgr. 104. gr. tollalaga nr. 88/2005, sé kveðið á um heimild til að selja áfengi í tollfrjálsum komuverslunum. Í 4. gr. reglugerðar nr. 630/2008, um ýmis tollfríðindi, sé kveðið á um að ferðamönnum sé heimilt að flytja tollfrjálst inn til landsins tiltekið áfengismagn og í tollalögum sé hugtakið tollur skilgreint sem gjald sem innheimt er af vöru samkvæmt tollskrá, sbr. 24. tölul. 1. gr. tollalaga. Með vísan til þessa sé áfengið í komuverslun undanþegið þeim gjöldum sem tilgreind eru í tollskránni.

Um skilagjaldið sé ekki kveðið á um í tollskrá en um það sé kveðið í reglugerð nr. 368/2000, um söfnun, endurvinnslu og skilagjald á einnota umbúðir fyrir drykkjarvörur. Þar segi að skilagjald leggist á allar innfluttar vörur svo og þær sem framleiddar séu hérlendis. Gjaldið leggist hins vegar ekki á drykkjarvörur í einnota umbúðum sem seldar eru úr landi, sbr. 2. mgr. 3. gr. nefndrar reglugerðar. Með vísan til þessa telur kærandi að framleiðendum og innflytjendum beri að selja allar drykkjarvörur í einnota umbúðum til komuverslunar á Keflavíkurflugvelli með skila- og umsýslugjaldi.

Kærandi fellst ekki á þau sjónarmið embættis tollstjóra að innheimta á umsýsluþóknun og skilagjaldi sé á ábyrgð framleiðanda og háð eftirliti ríkisskattstjóra. Framleiðendur og innflytjendur drykkjarvöruumbúða hafa ekki ákvörðunarvald samkvæmt gildandi lögum um það hvort umsýsluþóknun og skilagjald skuli innheimt eður ei. Slíkt vald sé í höndum embættis tollstjóra, sbr. 8. gr. laga nr. 97/1987. Kærandi getur heldur ekki fallist á þau sjónarmið tollstjóra að embættinu beri ekki að innheimta umsýsluþóknun og skilagjald af drykkjarvöruumbúðum þar sem fyrirkomulagið við innheimtuna yrði óframkvæmanlegt að mati tollstjóra þar sem þyrfti að stöðva hvern farþega sem kæmi úr millilandaflugi við tollhlið og innheimt af þeim gjöldin. Það sé undir tollstjóra komið hvernig embættið framkvæmi lögbundið hlutverk þess að innheimta skilagjald og umsýsluþóknun af einnota drykkjarvöruumbúðum sem eru seldar í komuverslun á Keflavíkurflugvelli.

Þá bendir kærandi sérstaklega á að sambærilegt gjald, þ.e. úrvinnslugjald, væri lagt á öll raftæki sem seld séu í komuverslun á Keflavíkurflugvelli, sbr. VII. kafla laga nr. 55/2003, um meðhöndlun úrgangs. Samkvæmt upplýsingum kæranda sendir Fríhöfnin sundurgreindan lista til embættis tollstjóra yfir þau raftæki sem hver og einn framleiðandi/innflytjandi selur í komuverslun á Keflavíkurflugvelli og tollstjóri innheimtir úrvinnslugjald í samræmi við þær upplýsingar. Verði ekki annað séð en að embætti tollstjóra geti framkvæmt innheimtu á umsýsluþóknun og skilagjaldi á drykkjarvöruumbúðum sem eru seldar í komuverslun á Keflavíkurflugvelli með sambærilegum hætti.

Að endingu tekur kærandi fram að með vísan til framangreinds þá verði ekki annað séð en að skýr lagaskylda standi til þess að tollstjóri innheimti skilagjald og umsýsluþóknun af öllum innfluttum og innlendum drykkjarvöruumbúðum sem seldar séu í komuverslun á Keflavíkurflugvelli.

Umsögn tollstjóra
Ráðuneytið óskaði eftir umsögn tollstjóra um stjórnsýslukæru [X] með bréfi, dags. 29. október 2012. Umsögn tollstjóra barst ráðuneytinu með bréfi, dags. 5. desember 2012. Í umsögninni ítrekar tollstjóri fyrri sjónarmið og tekur sérstaklega fram að samkvæmt 1. mgr. 1. gr. laga nr. 52/1989 skuli leggja skilagjald á innfluttar drykkjarvörur í einnota umbúðum úr stáli, áli, gleri og plastefni sem innheimt skal við tollafgreiðslu. Samkvæmt 2. mgr. ákvæðisins beri hins vegar að fara eftir lögum um vörugjald nr. 97/1987 um álagningu skilagjalds en þar segir að svo miklu leyti sem ekki sé kveðið á um í lögum þessum skulu ákvæði laga nr. 97/1987 eiga við um álagningu, innheimtu, viðurlög, kærur, eftirlit og aðra framkvæmd gjaldtöku samkvæmt þessari grein. Í 1. mgr. 8. gr. laganna segi að tollstjóri skuli reikna vörugjald af gjaldskyldum vörum sem fluttar eru til landsins en ríkisskattstjóri skuli annast álagningu vörugjalds vegna innlendrar framleiðslu. Þá komi fram í 12. gr. laga um vörugjald að tollalög nr. 88/2005 eigi við um gjaldtöku, álagningu, tilhögun bókhalds og aðra framkvæmd varðandi vörugjald á innfluttri vöru að svo miklu leyti sem ekki sé kveðið um þessi atriði í fyrrgreindum lögum. Af því leiði að ákvæði tollalaga um tollfríðindi ná til álagningar á skilagjaldi.

Því næst vísar tollstjóri til þess að embættið annist aðeins álagningu og innheimtu skilagjalds samhliða öðrum aðflutningsgjöldum við tollafgreiðslu á gjaldskyldum umbúðum fyrir drykkjarvörum sem eru fluttar til landsins. Þá vísar tollstjóri til þess að aðstæður í komuverslun í Keflavík séu með öðrum hætti en þegar um ræðir hefðbundinn innflutning sem orsakast af reglum um tollfríðindi farmanna og ferðamanna sem koma fram í tollalögum nr. 88/2005 og reglugerð nr. 360/2008, um ýmis tollfríðindi. Tollfríðindi feli í sér að varningur getur talist tollfrjáls við ákveðnar aðstæður og að ákveðnum skilyrðum uppfylltum. Þá kveður tollstjóri að hugtökin tollfríðindi og tollfrelsi geti um margt verið villandi en tollstjóri tekur fram að ætla mætti að þau næðu eingöngu til undanþágu frá greiðslu tolla samkvæmt orðanna hljóðan. Þá segir tollstjóri að vegna tilvísunar laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, og laga nr. 97/1987, um vörugjöld, til tollalaga eigi hugtakið hins vegar í reynd við um undanþágu frá greiðslu þeirra gjalda sem þar er fjallað um. Tollfrelsi geti þannig náð til tiltekins varnings sem flytja megi inn án greiðslu aðflutningsgjalda. Tollstjóri heldur fram, vegna tilvísunar til laga um vörugjald, að ákvæði tollalaga um tollfríðindi nái til skilagjalds með þeim afleiðingum að skilagjald sé undanþegið greiðslu við innflutning, að því marki sem tollfríðindin heimila þegar um ræðir innflutning ferðamanna á Keflavíkurflugvelli.

Þá tekur tollstjóri fram að embættinu beri að innheimta skilagjald við tollafgreiðslu vöru. Með vísan til aðstæðna við innflutning ferðamanna á Keflavíkurflugvelli fari tollafgreiðsla aðeins fram á rauðu hliði gegn því að einstaklingur framvísi þar varningnum, sbr. 3. mgr. 27. gr. tollalaga og 2. mgr. 12. gr. reglugerðar nr. 630/2008. Tollfríðindi farmanna og ferðamanna leiði til þess að skilagjald sé ekki lagt á fyrr en hin skilagjaldsskylda vara hafi náð tilteknu magni, þ.e. komið sé út fyrir hinn lögbundna skammt sem heimilt er að versla tollfrjálst, og er þá einungis umfram magn vörunnar sem teljist andlag álagningar. Varan sé þannig undanþegin gjöldum upp að vissu marki lögum samkvæmt en í því felast einmitt tollfríðindin. Innheimta skilagjaldsins sé þannig háð því að einstaklingur framvísi vörunni á rauðu hliði og sé þá aðeins greitt skilagjald af þeim umbúðum sem séu umfram leyfilegt magn.

Þar sem kærandi haldi því fram í kæru sinni að framleiðendur beri ekki ábyrgð á álagningu skilagjalds á framleiðsluvöru sinni þá bendir tollstjóri á að skýrt orðalag reglugerðar nr. 368/2000 kveði á um að framleiðendum sjálfum beri að leggja á skilagjald og standa skil á því til ríkissjóðs, sbr. 5. gr. reglugerðarinnar. Skilagjaldið skuli leggja á við sölu eða afhendingu frá framleiðanda. Framleiðendur séu einnig bundnir af ákveðnu uppgjörstímabili og þurfi að skila inn skilagjaldsskýrslu til ríkisskattstjóra á sérstöku eyðublaði, 10.48 RSK. Í reglugerðinni segi ennfremur að skilagjald skuli ekki lagt á einnota umbúðir sem seldar eru úr landi, sbr. 2. mgr. 3. gr. reglugerðarinnar. Framleiðendur leggja gjaldið á við sölu og liggi fyrir að varan fari úr landi skuli ekki leggja skilagjaldið ofan á söluverð. Með sölu úr landi sé átt við beina sölu framleiðenda til aðila erlendis eða beina sölu til viðurkenndrar forðageymslu sem selur vörur í millilandaskip og flughafnir. Þegar vara fari úr forðageymslu aftur á innlandsmarkað þá er um innflutning að ræða. Gildi þá sama hvort varan sé framleidd hérlendis eða áður innflutt erlendis frá þegar hún var tekin úr forðageymslu enda hafi engin gjöld verið lögð á varninginn. Við innflutning séu svo öll lögbundin gjöld lögð á vöruna, þ.e. við tollafgreiðslu sem í þessu tilfelli fari einungis fram við rautt hlið í flughöfninni í Keflavík.

Með vísan til áðurnefndra reglna um tollfríðindi þá telur tollstjóri að embættið skorti lagaheimild til að stöðva einstaklinga við grænt hlið og innheimta þannig skilagjald. Sé aðili hins vegar stöðvaður á grænu hliði með umfram magn fari málið í sektarferli og varan eftir atvikum gerð upptæk. Með hliðsjón af framansögðu telur embætti tollstjóra að lagaheimild skorti til að innheimta skilagjald af umbúðum drykkjarvara sem seldar eru í komuverslun flughafnarinnar. Ákvæði tollalaga og reglugerðar nr. 630/2008, um tollfríðindi farmanna og ferðamanna, aftri því að tollstjóra sé heimilt að leggja á og innheimta skilagjald og umsýsluþóknun á seldan drykkjarvöruvarning í komuversluninni nema af umfram magni sem keypt er og framvísað er við rautt hlið. Til að breyta umræddri framkvæmd þá þyrfti að koma til laga- og reglugerðarbreyting.

Forsendur og niðurstaða
Óumdeilt er að skilagjald skal endurgreiða neytendum við móttöku á notuðum skilagjaldsskyldum umbúðum, sbr. 1. mgr. 3. gr. laga nr. 52/1989, um ráðstafanir gegn umhverfismengun af völdum einnota umbúða fyrir drykkjarvörur. Þá kemur jafnframt fram í lokamálslið 1. mgr. 3. gr. að greiða skuli sömuleiðis samsvarandi til einstaklinga, fyrirtækja eða félagasamtaka sem taka að sér að safna slíkum umbúðum til eyðingar eða endurvinnslu. Þá hefur ráðherra sett reglugerð nr. 368/2000, um söfnun, endurvinnslu og skilagjald á einnota umbúðir fyrir drykkjarvörur, með stoð í 4. gr. laga nr. 52/1989 en í reglugerðinni er nánar kveðið á um framkvæmd laganna.

Í 3. gr. reglugerðar nr. 368/2000 er fjallað um gjaldskyldu en gjaldskylda, sbr. 1. mgr. 3. gr., nær samkvæmt 1. gr. reglugerðarinnar til allra drykkjarvara í einnota umbúðum, sem fluttar eru til landsins eða eru framleiddar eða átappaðar hérlendis, og eru til sölu hérlendis og flokkast undir tiltekna vöruliði í tollskrá í viðauka I. við tollalög nr. 88/2005. Þá segir í 2. mgr. 3. gr. reglugerðarinnar að skilagjald leggist ekki á drykkjarvörur í einnota umbúðum sem seldar séu úr landi.

Þeim sem framleiða eða tappa á skilagjaldsskyldar vörur innanlands ber skylda til að greiða skilagjald og umsýsluþóknun af framleiðslu sinni og standa skil á því í ríkissjóð. Skilagjald og umsýsluþóknun mynda ekki gjaldstofn við álagningu vörugjalds eða annarra sambærilegra framleiðslugjalda. Gjöldin mynda hins vegar stofn til virðisaukaskatt, sbr. 5. gr. reglugerðar nr. 368/2000. Þá segir í 4. gr. reglugerðarinnar að öllum þeim sem flytja inn til landsins skilagjaldsskyldar vörur samkvæmt 1. gr., hvort sem er til eigin nota eða endursölu, beri skylda við tollafgreiðslu að greiða skilagjald og umsýslugjald af hinum innfluttu vörum.

Samkvæmt 1. mgr. 1. gr. laga nr. 52/1989 skal leggja skilagjald á innfluttar drykkjarvörur í einnota umbúðum úr stáli, áli, gleri og plastefni sem innheimt skal við tollafgreiðslu. Samkvæmt 2. mgr. ákvæðisins ber hins vegar að fara eftir lögum um vörugjald nr. 97/1987 um álagningu skilagjalds en þar segir að svo miklu leyti sem ekki sé kveðið á um í lögum þessum skuli ákvæði laga nr. 97/1987 eiga við um álagningu, innheimtu, viðurlög, kærur, eftirlit og aðra framkvæmd gjaldtöku samkvæmt umræddri grein. Í 1. mgr. 8. gr. laga nr. 97/1987 segir að tollstjóri skuli reikna vörugjald af gjaldskyldum vörum sem fluttar eru til landsins en ríkisskattstjóri skuli annast álagningu vörugjalds vegna innlendrar framleiðslu. Í 12. gr. laga nr. 97/1987 kemur fram að tollalög nr. 88/2005 eiga við um gjaldtöku, álagningu, tilhögun bókhalds og aðra framkvæmd varðandi vörugjald af innfluttri vöru.

Með vísan til ofangreinds annast tollstjóri aðeins álagningu og innheimtu skilagjalds samhliða öðrum aðflutningsgjöldum við tollafgreiðslu á gjaldskyldum umbúðum fyrir drykkjarvörur sem fluttar eru til landsins. Ráðuneytið telur að líta verði á þá staðreynd að aðstæður í komuverslun á Keflavíkurflugvelli eru með öðrum hætti en þegar um ræðir hefðbundinn innflutning vegna reglna um tollfríðindi farmanna og ferðamanna, sbr. tollalög nr. 88/2005 og reglugerð nr. 630/2008. Í hugtakinu tollfríðindi felst að varningur getur talist tollfrjáls við ákveðnar aðstæður og að ákveðnum skilyrðum uppfylltum. Samkvæmt orðanna hljóðan má ætla að hugtökin tollfríðindi og tollfrelsi nái eingöngu til undanþágu frá greiðslu tolla. Þá verður að líta til þess vegna tilvísunar til laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, og laga nr. 97/1987, um vörugjald, til tollalaga eiga hugtökin í reynd við um undanþágu frá greiðslu þeirra gjalda sem þar er fjallað um og ná þar af leiðandi ekki eingöngu til tolls að nánari skilyrðum uppfylltum. Þannig getur tollfrelsi náð til tiltekins varnings sem flytja má inn án greiðslu aðflutningsgjalda en slík gjöld eru tollur og aðrir skattar og gjöld sem greiða ber við tollmeðferð vöru við inn- eða útflutning, sbr. 1. tölul. 1. mgr. 1. gr. tollalaga. Þar sem vísað er til laga um vörugjald í tollalögunum ná ákvæði tollalaga um tollfríðindi til skilagjalds með þeim afleiðingum að skilagjald er undanþegið greiðslu við innflutning, að því marki sem tollfríðindin heimila, þegar um er að ræða innflutning ferðamanna á Keflavíkurflugvelli.

Tollstjóra ber að innheimta skilagjald við tollafgreiðslu vöru og með vísan til aðstæðna við innflutning ferðamanna á Keflavíkurflugvelli fer tollafgreiðsla aðeins fram á rauðu hliði gegn því að einstaklingur framvísi þar varningnum, sbr. 3. mgr. 27. gr. tollalaga og 2. mgr. 12. gr. reglugerðar nr. 630/2008. Þannig leiða tollfríðindi farmanna og ferðamanna til þess að skilagjald er ekki lagt á fyrr en hin skilagjaldsskylda vara hefur náð tilteknu magni sem fer framyfir hið lögbundna magn sem heimilt er að versla tollfrjálst. Varan er því undanþegin gjöldum upp að vissu marki lögum samkvæmt en í því felast tollfríðindin og innheimta skilgjaldsins er háð því að einstaklingur framvísi vörunni á rauðu hliði og greiði skilagjald af þeim umbúðum sem eru umfram leyfilegt magn.

Þá segir í 5. gr. reglugerðar nr. 368/2000, um söfnun, enduvinnslu og skilagjald á einnota umbúðir fyrir drykkjarvörur, að þeim sem framleiða eða tappa á skilagjaldsskyldar vörur innanlands, ber skylda til að greiða skilagjald og umsýsluþóknun af framleiðslu sinni og standa skil á því í ríkissjóð. Framleiðendur er einnig bundnir af einstöku uppgjörstímabili og þurfa að skila inn skilagjaldsskýrslu til ríkisskattstjóra á sérstöku eyðublaði, 10.48 RSK. Hins vegar er það svo að viðurlög við brotum gegn umræddri gjaldskyldu innlendra framleiðanda eða átöppunaraðila skilagjaldsskyldra aðila er að finna í 7. gr. reglugerðar nr. 368/2000. Viðurlagaákvæði 7. gr. reglugerðarinnar kveður á um að ef skilagjald eða skilagjald og umsýsluþóknun er ekki greitt á tilskildum tíma þá skuli aðila sæta álagi til viðbótar þeim gjöldum sem honum ber að standa skil á. Þá segir ennfremur í 8. gr. reglugerðarinnar að skilagjald og umsýsluþóknun skuli greiða í ríkissjóð er ráðstafar síðan greiðslunni jafnskjótt og við verður komið til [X].

Framleiðendum drykkjarvara er ekki skylt að standa skil á skilagjaldi af framleiðsluvöru sinni af vörum sem fluttar eru úr landi sbr. 2. mgr. 3. gr. reglugerðar 368/2000, um söfnun, endurvinnslu og skilagjald á einnota umbúðir fyrir drykkjarvörur, en flutningur vöru í tollfrjálsa verslun, telst flutningur úr landi í skilningi tollalaga. Framleiðendur drykkjarvara beri því ekki ábyrgð á álagningu skilagjalds á framleiðsluvöru sína sem flutt er úr landi. Ábyrgð þeirra hvað varðar álagningu skilagjalds af innlendri sölu er hinsvegar nokkuð afdráttarlaus, sbr. orðalag 5. gr. reglugerðar nr. 368/2000 þar sem segir að leggja skuli skilagjaldið á við sölu eða afhendingu frá framleiðanda.

Fallast verður á það með tollstjóra að lagaheimild skortir til að stöðva einstaklinga við grænt hlið á Keflavíkurflugvell og innheimta þannig skilagjald enda fari tollafgreiðsla aðeins fram á rauðu hliði, gegn því að einstaklingur framvísi þar varningnum, sbr. 3. mgr. 27. gr. tollalaga og 2. mgr. 12. gr. reglugerðar nr. 630/2008.

Með hliðsjón af framangreindu telur ráðuneytið embætti tollstjóra sé óheimilt að leggja á og innheimta skilagjald og umsýsluþóknun á seldan drykkjarvöruvarning í komuversluninni á Keflavíkurflugvelli nema af varningi sem er umfram tollfrjálsa heimild ferðamanna og framvísað er við rautt hlið.

Úrskurðarorð
Ákvörðun tollstjóra, dags. 23. júlí 2012, um að innheimta ekki skilagjald og umsýsluþóknun af framleiddum einnota drykkjarvöruumbúðum sem seldar eru í komuverslun á Keflavíkurflugvelli, er staðfest.

Fyrir hönd ráðherra