Úrskurður fjármála- og efnahagsráðuneytisins vegna stjórnsýslukæru á synjun ríkisskattstjóra á að veita undanþágu frá skattskyldu vegna greiðslna til félagsins í tengslum við verkefni þess hér á landi.
Í kæru kemur fram að forsögu málsins megi rekja til þess að kærandi, sem sé félag skráð í , hafi tekið að sér verk við framkvæmdir í tengslum við . Verkinu hafi að fullu verið lokið og starfsemi á Íslandi hætt, þegar félagið hafi verið beðið um að taka að sér annað verk, sem fallist hafi verið á. Um tvö aðskilin verk hafi verið að ræða, bæði í tíma og rúmi, og þar af leiðandi hafi verið gerðir tveir samningar, hvor um sitt verkið, annars vegar um gerð nýbyggingar en hins vegar um endurnýjun á öðru húsnæði. Sömu starfsmenn hafi ekki komið að verkunum tveimur heldur hafi þeir starfsmenn sem unnu að því fyrra farið heim að því loknu og aðrir starfsmenn komið til landsins að vinna að því síðara. Kærandi hafi enga starfsstöð á Íslandi og hafi ekki annast nein verk þarna á milli. Kærandi hafi af þessum sökum sótt um undanþágu til ríkisskattstjóra frá skattskyldu á Íslandi haustið 2018, sbr. eyðublað RSK 5.42. Þeirri umsókn hafi aftur á móti verið hafnað með ófullnægjandi rökstuðningi í ákvörðun ríkisskattstjóra, dags. 12. febrúar 2019, og komist að því að kærandi hefði í reynd stofnað fasta atvinnustöð á Íslandi í skilningi tvísköttunarsamnings milli Íslands og Póllands vegna umræddra framkvæmda í tengslum við verkefnið , enda hefðu þær staðið yfir í lengri tíma en tólf mánuði, sbr. 3. mgr. 5. gr. og 7. gr. tvísköttunarsamningsins.
Í úrskurði ríkisskattstjóra er tekið fram að kærufrestur til yfirskattanefndar sé þrír mánuðir frá dagsetningu úrskurðarins. Kærandi kærði úrskurð ríkisskattstjóra til yfirskattanefndar með bréfi, dags. 10. maí 2019. Með úrskurði nr. 167/2019, var kæru kæranda vísað frá yfirskattanefnd þar sem sú ákvörðun ríkisskattstjóra, að synja kæranda um undanþágu frá skattskyldu hér á landi vegna ákvæða tvísköttunarsamnings milli Íslands og Póllands, var ekki talin fela í sér slíka ákvörðun skatta sem félli undir úrskurðarvald yfirskattanefndar, enda hefði afgreiðsla ríkisskattstjóra ekki tengst með neinum hætti álagningu tekjuskatts kæranda vegna liðins tímabils. Vegna þessa telur kærandi ástæðu til að koma á framfæri við ráðuneytið athugasemdum sínum hvað varðar meðferð málsins á fyrri stigum. Kæranda hafi verið ranglega leiðbeint í hinni kærðu ákvörðun og málsmeðferð ríkisskattstjóra því ekki í samræmi við leiðbeiningarskyldu stjórnvalda, sbr. 1. mgr. 7. gr. stjórnsýslulaga, nr. 37/1993. Þannig hafi meðferð málsins óhjákvæmilega tafist, kæranda til tjóns. Kærandi vísar einnig til 2. mgr. 7. gr. stjórnsýslulaga, nr. 37/1993, og telur að úr því að yfirskattanefnd hafi álitið að kæruheimild væri ekki til staðar og kæru hefði ranglega verið beint til nefndarinnar hafi henni borið að áframsenda kæruna, sem var send nefndinni í samræmi við skriflegar leiðbeiningar ríkisskattstjóra, til þar til bærs stjórnvalds.
Umsögn ríkisskattstjóra.
Hinn 5. desember 2019 óskaði ráðuneytið eftir umsögn ríkisskattstjóra um kröfu kæranda um að synjun ríkisskattstjóra á að veita undanþágu frá skattskyldu vegna greiðslna til kæranda í tengslum við verkefni hans hér á landi verði felld úr gildi í heild eða að hluta.
Í umsögn ríkisskattstjóra, dags. 10. janúar 2020, sem barst ráðuneytinu 16. janúar sama ár, kemur m.a. fram að líkt og umrædd ákvörðun ríkisskattstjóra beri með sér líti ríkisskattstjóri svo á að kærandi hafi stofnað til fastrar starfsstöðvar hér á landi vegna verkefnisins . Málið eigi upptök sín í umsókn hins pólska félags til ríkisskattstjóra um undanþágu frá greiðslu tekjuskatts vegna tekna sem upprunnar séu hér á landi. Samkvæmt 3. tölul. 1. mgr. 3. gr. laga um tekjuskatt, nr. 90/2003, beri erlendir aðilar sem fái greiðslu fyrir þjónustu eða starfsemi innta af hendi hér á landi takmarkaða skattskyldu á Íslandi vegna þeirra tekna, og skuli greiða hér tekjuskatt af þeim. Í gildi sé tvísköttunarsamningur milli Íslands og Póllands, sem birtur hafi verið með auglýsingu nr. 13/1999 í C-deild Stjórnartíðinda, í því skyni að koma í veg fyrir tvísköttun tekna, m.a. með því að létta skattlagningu af tekjum sem samkvæmt almennum reglum íslensks landsréttar væru skattskyldar hér. Í 7. gr. samnings Íslands og Póllands komi fram að tekjur sem tilheyri atvinnurekstri skuli einungis skattlagðar í því ríki þar sem atvinnureksturinn sé skráður, að því gefnu að þær tilheyri ekki fastri starfsstöð í upprunaríkinu. Sé um fasta starfsstöð erlends félags hérlendis að ræða þá eigi Ísland skattlagningarréttinn af tekjum þeim sem tilheyri föstu starfsstöðinni, sbr. og 4. tölul. 1. mgr. 3. gr. laga um tekjuskatt, nr. 90/2003, sem kveði á um að aðilar sem reki hér á landi fasta starfsstöð, taki þátt í rekstri fastrar starfsstöðvar, eða njóti hluta af ágóða slíkrar starfsstöðvar skuli greiða tekjuskatt af þeim tekjum.
Í tilvikum þar sem tvísköttunarsamningur kveði á um að erlent ríki eigi skattlagningarrétt, s.s. sé í 7. gr. samnings Íslands og Póllands um atvinnurekstrartekjur pólskra aðila sem ekki tilheyri fastri starfsstöð á Íslandi, þá geti erlendi skattaðilinn sótt um fyrirfram undanþágu frá greiðslu þess íslenska skatts sem samningnum sé ætlað að aflétta. Skuli það gert með því að skila til ríkisskattstjóra eyðublaði RSK 5.42. Application Under Double Taxation Agreement for an Exemption or Partial Relief from Icelandic Taxation auk nauðsynlegra fylgigagna, s.s. erlends skattskylduvottorðs, svo leggja megi mat á það hvort að skattaðilinn eigi rétt á beitingu ívilnandi ákvæða tvísköttunarsamningsins. Í skýringum með eyðublaðinu komi fram að það sé ætlað aðilum með takmarkaða skattskyldu á grundvelli 3., 6. og 7. tölul. 3. gr. laga um tekjuskatt, nr. 90/2003, og sé tilgangur upplýsingagjafar samkvæmt formi eyðublaðsins að gera ríkisskattstjóra kleift að sannreyna að skilyrði tvísköttunarsamnings séu uppfyllt í hverju einstöku tilviki svo meta megi hvort heimilt sé að víkja frá almennum reglum landsréttar. Í þeim tilvikum þar sem ekki verði sýnt fram á rétt til undanþágu á grundvelli tvísköttunarsamnings m.t.t. framkominna upplýsinga til stuðnings undanþágubeiðninni sem slíkri, þá synji ríkisskattstjóri eftir atvikum um undanþágu, og almennum íslenskum skattlagningarreglum yrði beitt í viðkomandi tilviki.
Í 1. mgr. 5. gr. tvísköttunarsamnings Íslands og Póllands sé hugtakið föst starfsstöð skilgreint sem föst starfsstöð þar sem starfsemi fyrirtækis fer að nokkru eða öllu leyti fram. Þá komi fram í 3. mgr. sömu greinar að byggingarsvæði eða byggingar- eða uppsetningarframkvæmd teljist þó aðeins föst starfsstöð að það sé til staðar eða hún standi yfir lengur en tólf mánuði. Með bréfi, dags. 15. ágúst 2017, hafi fengið samþykkta umsókn, um undanþágu frá greiðslu skatts á Íslandi á grundvelli tvísköttunarsamnings fyrir tímabilið 17. júlí til 22. desember 2017, og hafi heimildin síðar verið framlengd, með bréfi, dags. 20. mars 2018, fyrir tímabilið til loka mars 2018. Beiðnin um framlengingu hafi verið rökstudd með því að tafir voru sagðar hafa orðið á verksstað. Þann 10. október 2018 hafi kærandi sent ríkisskattstjóra umsókn um undanþágu vegna frekari vinnu við á tímabilinu 23. júlí til 29. september 2018.
Í skýringum félagsins hafi komið fram að ekki hafi verið um að ræða eitt verk með verktíma sem numið hafi meira en tólf mánuðum, heldur væru verkin tvö, hið fyrra vegna nýbyggingar en hið síðara vegna tengibyggingar á milli nýbyggingar og eldri byggingar. Félagið hafi gert tvo aðskilda samninga við íslenskan aðalverktaka, en aðalverktakinn hafi gert einn samning um báðar byggingarnar við verkkaupa.
Í skýringum við samningsfyrirmynd Efnahags- og framfarastofnunarinnar (OECD) við tvísköttunarsamninga sem samningurinn við Pólland sé byggður á, rétt eins og flestir tvísköttunarsamningar sem Ísland hafi gert, komi fram í 51. mgr. athugasemda við 5. gr. samningsfyrirmyndarinnnar:
„A building site should be regarded as a single unit, even if it is based on several contracts, provided that it forms a coherent whole commercially and geographically. Subject to this provisio, a building site forms a single unit even if the orders have been placed by several persons.“
Í 1. gr. reglugerðar um fasta starfsstöð, nr. 1163/2016, komi fram að við túlkun ákvæðis 3. gr. a tekjuskattslaga skuli hafa hliðsjón af tvísköttunarsamningsfyrirmynd Efnahags- og framfarastofnunarinnar (OECD).
Samkvæmt framansögðu er það mat ríkisskattstjóra að kærandi hafi stofnað til fastrar starfsstöðvar í umræddu verkefni þar sem verktími þess hér á landi fór yfir 12 mánuði. Ekki sé lagaheimild til eftirgjafar á skattlagningarrétti, og þar sem föst starfsstöð hafi myndast fari um skattlagningu á atvinnurekstrartekjunum skv. 4. tölul. 1. mgr. 3. gr., sbr. 3. gr. a. laga um tekjuskatt, nr. 90/2003, og reglugerð um fasta starfsstöð, nr. 1165/2016, í stað 3. tölul. 1. mgr. 3. gr. laga um tekjuskatt, nr. 90/2003.
Að því er varðar kærurétt til yfirskattanefndar tekur ríkisskattstjóri fram að eins og fram komi í úrskurði yfirskattanefndar nr. 167/2019, feli hin kærða ákvörðun ríkisskattstjóra ekki í sér slíka álagningu tekjuskatts kæranda svo sem getið sé um í 1. mgr. 2. gr. laga um yfirskattanefnd, nr. 30/1992. Leiðbeiningar ríkisskattstjóra í niðurlagsorðum úrskurðar embættisins virðast horfa til þeirrar breytingar sem varð á 2. mgr. 2. gr. laga um tekjuskatt, nr. 90/2003, með 1. gr. laga nr. 166/2007, nánar tiltekið þeim málslið sem hafi orðið 2. málsl. 2. mgr. 2. gr. laga um tekjuskatt, er tilgreini að ríkisskattstjóri hafi úrskurðarvald um heimilisfesti lögaðila hér á landi skv. þeirri grein. Í þessu tilviki sé þó ekki um að ræða ákvörðun um heimilisfesti hins pólska félags heldur um myndun fastrar starfsstöðvar félagsins hér á landi vegna verkefnisins . Málskotsheimildir til yfirskattanefndar vegna slíkra ákvarðana ríkisskattstjóra sem hér um ræði verði því að mati yfirskattanefndar ekki leiddar af 2. málsl. 2. mgr. 2. gr. laga um tekjuskatt, sbr. og 1. gr. laga nr. 96/2017, né heldur af öðrum lögum, og séu þær einvörðungu kæranlegar til fjármála- og efnahagsráðuneytisins. Með hliðsjón af því hversu verulega úrskurðarvald yfirskattanefndar hafi verið rýmkað á hinum síðari árum með breytingum á lögum um yfirskattanefnd og í úrskurðarframkvæmd, þá hafi ekki verið ljóst um kærurétt fyrr en að gengnum úrskurði yfirskattanefndar.
Forsendur og niðurstaða.
Stofnun fastrar atvinnustöðvar á Íslandi í skilningi tvísköttunarsamnings milli Íslands og Póllands.
Kæra í máli þessu er til komin vegna synjunar ríkisskattstjóra með bréfi, dags. 12. febrúar 2019, á að veita kæranda undanþágu frá skattskyldu vegna greiðslna til félagsins í tengslum við byggingarframkvæmdir þess hér á landi á árinu 2018. Eins og áður hefur komið fram sótti kærandi um undanþáguna til ríkisskattstjóra haustið 2018, sbr. eyðublað RSK 5.42. „Application under Double Taxation Agreement for an Exemption or partial relief from Icelandic Taxation“ Samkvæmt gögnum málsins mun kæranda hafa verið veitt slík undanþága á árinu 2017.
Menn sem búsettir eru erlendis en fá tekjur frá Íslandi eða eiga hér eignir geta borið takmarkaða skattskyldu á Íslandi. Í því felst skylda til að greiða skatt af tekjum sem uppruna eiga hér á landi, án tillits til þeirra tekna sem þeir kunna að afla annars staðar á sama tíma eða sama almanaksári. Um takmarkaða skattskyldu er fjallað í 3. gr. laga um tekjuskatt, nr. 90/2003, og byggir hún á tengslum tekna og eigna við Ísland. Skattskyldan nær til ákveðinna tekna svo sem launa fyrir starf, hvers konar lífeyrisgreiðslna, tekna af sjálfstæðu starfi eða atvinnurekstri og eignatekna, þ.m.t. söluhagnaðar fasteigna. Í 3. tölul. 1. mgr. 3. gr. er kveðið á um skattskyldu tekna erlendra aðila af starfsemi sem innt er af hendi hér á landi. Í 4. tölul. sömu málsgreinar er ennfremur lögð skattskylda á hagnað erlendra aðila sem hafa hér á landi fasta starfsstöð en það hugtak er skilgreint í 3. gr. a. laganna. Enginn vafi er uppi um að kærandi bar skattskyldu hér á landi en ágreiningsefnið snýr að því hvort ákvæði tvísköttunarsamninga Íslands aflétti þeirri skyldu.
Í tvísköttunarsamningum sem gerðir hafa verið við önnur ríki til að koma í veg fyrir tvísköttun tekna er að finna ýmis ákvæði sem valda því að tekjur, sem án slíkra samninga væru skattskyldar hér á landi, eru það ekki. Á það einnig við um tekjur sem eiga uppruna sinn hér á landi og kæmu samkvæmt almennum reglum landsréttar til skattlagningar hér. Því er mikilvægt að skoða viðeigandi tvísköttunarsamninga áður er ákvarðað er hvort umræddar tekjur komi til skattlagningar á Íslandi. Kveði tvísköttunarsamningur á um að erlenda ríkið eigi skattlagningarréttinn er hægt að óska eftir að aflétta skattskyldu samkvæmt landslögum með því að sækja um undanþágu til ríkisskattstjóra frá íslenskum skatti á eyðublaði RSK 5.42. líkt og kærandi gerði.
Samkvæmt 1. mgr. 7. gr. samnings milli Íslands og Póllands til að komast hjá tvísköttun og koma í veg fyrir undanskot frá skattlagningu á tekjur og eignir, skal hagnaður fyrirtækis í samningsríki einungis skattlagður í því ríki nema fyrirtækið hafi með höndum atvinnurekstur í hinu samningsríkinu frá fastri atvinnustöð þar. Ef fyrirtækið hefur slíkan atvinnurekstur með höndum má skattleggja hagnað þess í síðarnefnda ríkinu, en þó einungis að því marki sem rekja má hagnaðinn til nefndrar fastrar atvinnustöðvar. Hugtakið föst starfsstöð er skilgreint í 3. gr. a laga um tekjuskatt, nr. 90/2003, og byggist sú skilgreining á tvísköttunarsamningsfyrirmynd Efnahags- og framfarastofnunarinnar (OECD). Við túlkun ákvæðisins er því rétt að hafa hliðsjón af samningsfyrirmyndinni, sbr. 5. gr. reglugerðar um fasta starfsstöð, nr. 1165/2016. Í þeim tvísköttunarsamningum sem íslensk stjórnvöld hafa gert við önnur ríki hefur verið tekið mið af samningsfyrirmynd OECD og í íslenskri úrskurðar- og skattaframkvæmd hefur verið litið til leiðbeininga og athugasemda sem fylgja samningsfyrirmynd OECD við túlkun á hugtakinu föst starfsstöð samkvæmt innlendum rétti.
Í 2. mgr. 3. gr. a. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, kemur fram að byggingarsvæði eða byggingar- eða uppsetningarframkvæmd telst því aðeins föst starfsstöð að hún standi lengur en sex mánuði. Í 3. mgr. 5. gr. tvísköttunarsamningsins kemur þó fram að byggingarsvæði eða byggingar- eða uppsetningarframkvæmd teljist því aðeins föst atvinnustöð að það sé til staðar eða hún standi yfir lengur en tólf mánuði. Í lið 51 athugasemda OECD samningsfyrirmyndarinnar við 3. mgr. 5. gr. segir: „A building site should be regarded as a single unit, even if it is based on several contracts, provided that it forms a coherent whole commercially and geographically. Subject to this proviso, a building site forms a single unit even if the orders have been placed by several persons (e.g. for a row of houses).“ Ljóst er að með orðunum „byggingu eða smíði eða uppsetningarframkvæmd“ er ekki eingöngu átt við smíði bygginga, heldur einnig lagningu vega, brúarsmíði, lagning pípulagna o.s.frv. Það skal því túlka ákvæðið rúmt. Þegar ákvarða á tímalengd framkvæmdar verks er nauðsynlegt að greina í sundur hvort um sé að ræða eitt eða fleiri verk. Stundum eru tengsl verka þannig að þau geta ekki talist til margra aðskilinna verkefna. Í skýringum félagsins hefur komið fram að ekki hafi verið um að ræða eitt verk með verktíma sem numið hafi meira en tólf mánuðum, heldur væru verkin tvö, hið fyrra vegna nýbyggingar en hið síðara vegna tengibyggingar á milli nýbyggingar og eldri byggingar. Félagið hafi gert tvo aðskilda samninga við íslenskan aðalverktaka, en aðalverktakinn hafi gert einn samning um báðar byggingarnar við verkkaupa.
Hvað varðar þá málsástæðu kæranda að skilyrðið um viðskiptalega heild (e. coherent commercially) hafi ekki verið uppfyllt þá ber að líta til þess að samningarnir tveir voru við sama viðsemjandann, nánar tiltekið íslenskan aðalverktaka sem gerði einn samning um báðar byggingarnar. Samningarnir geta ekki talist ótengdir hvor öðrum enda hluti af sömu framkvæmd og gerðir milli sömu aðila. Hér vísast m.a. til 2. mgr. 5. gr. reglugerðar nr. 1165/2016 sem og lið 24 athugasemda greinargerðarinnar en þar segir orðrétt:
„By contrast, where there is no commercial coherence, the fact that activities may be carried on within a limited geographic area should not result in that area being considered as a single place of business. For example, where a painter works successively under a series of unrelated contracts for a number of unrelated clients in a large office building so that it cannot be said that there is one single project for repainting the building, the building should not be regarded as a single place of business for the purpose of that work. However, in the different example of a painter who, under a single contract, undertakes work throughout a building for a single client, this constitutes a single project for that painter and the building as a whole can then be regarded as a single place of business for the purpose of that work as it would then constitute a coherent whole commercially and geographically.“
Þá er því hafnað að máli skipti í þessu sambandi að skort hafi á samfellu í tíma frá því fyrra verkefninu lauk og það síðara hófst. Um er að ræða tvo samninga sem mynda viðskiptalega heild og tímabundnar stöðvanir á verki skipta ekki máli líkt og fram kemur m.a. í lið 31 athugasemda greinargerðarinnar. Þá hefur það ekki þýðingu að aðrir starfsmenn hafi verið sendir til landsins til að inna vinnuna af hendi samkvæmt seinni samningnum en ekki þeim fyrri.
Samkvæmt öllu framansögðu telur ráðuneytið að kærandi hafi stofnað til fastrar starfsstöðvar í umræddu verkefni þar sem verktími þess hér á landi fór yfir 12 mánuði. Í því sambandi skiptir ekki máli að tveir samningar hafi verið gerðir um verkefnið enda er ljóst að um er að ræða eitt og sama verkefnið í skilningi tvísköttunarsamnings Íslands og Póllands, sem heimild til undanþágu frá tekjuskatti byggir á. Ekki verður séð að rökstuðningur ríkisskattstjóra hafi verið ófullnægjandi í fyrirliggjandi gögnum eins og kærandi heldur fram.
Leiðbeiningarskylda stjórnvalda.
Fyrir liggur í málinu að ríkisskattstjóri leiðbeindi kæranda ranglega um kærurétt til yfirskattanefndar. Í fram komnum skýringum embættisins í umsögn, dags. 10. janúar sl., kemur fram að svo virðist sem leiðbeiningar ríkisskattstjóra í niðurlagsorðum úrskurðarins horfi til þeirrar breytingar sem varð á 2. mgr. 2. gr. laga um tekjuskatt, nr. 90/2003, með 1. gr. laga nr. 166/2007, nánar tiltekið þeim málslið sem hafi orðið 2. málsl. 2. mgr. 2. gr. laga um tekjuskatt, er tilgreini að ríkisskattstjóri hafi úrskurðarvald um heimilisfesti lögaðila hér á landi skv. þeirri grein. Í tilviki kæranda sé þó ekki um að ræða ákvörðun um heimilisfesti hins pólska félags heldur um myndun fastrar starfsstöðvar félagsins hér á landi vegna verkefnisins . Málskotsheimildir til yfirskattanefndar vegna slíkra ákvarðana ríkisskattstjóra verði að mati yfirskattanefndar hvorki leiddar af 2. málsl. 2. mgr. 2. gr. laga um tekjuskatt, sbr. og 1. gr. laga nr. 96/2017, né heldur af öðrum lögum, og séu þær einvörðungu kæranlegar til fjármála- og efnahagsráðuneytisins. Þá tekur embættið sérstaklega fram að með hliðsjón af því hversu verulega úrskurðarvald yfirskattanefndar hafi verið rýmkað á hinum síðari árum með breytingum á lögum um yfirskattanefnd og í úrskurðarframkvæmd, þá hafi ekki verið ljóst um kærurétt fyrr en að gengnum úrskurði yfirskattanefndar.
Í skýringarriti við stjórnsýslulög eftir Pál Hreinsson bls. 219, kemur eftirfarandi fram í skýringum við 20. gr. laganna:
„Þó að stjórnvald vanræki að veita leiðbeiningar skv. 2. mgr. 20. gr. ssl., eða veiti rangar eða ófullnægjandi leiðbeiningar, leiðir það almennt ekki til þess að stjórnvaldsákvörðun verði ógildanleg. Aftur á móti getur það t.d. leitt til þess að víkja verði frá ákvæðum um lögákveðna fresti. Málsaðili kann því að eiga rétt til rökstuðnings þó að liðinn sé sá frestur er um getur í 3. mgr. 21. gr. ssl. og að kæra sæti ekki frávísun þó hún berist of seint, vegna 1. tölul. 28. gr. ssl. Hafi ekki verið veittar upplýsingar um málshöfðunarfrest, verður máli sennilega ekki vísað frá þó það hafi verið höfðað að honum liðnum, enda hafi aðili hafist handa um málssókn án ástæðulauss dráttar eftir að honum var kunnugt um málshöfðunarfrestinn.“
Með vísan til framangreinds er það álit ráðuneytisins að rangar leiðbeiningar ríkisskattstjóra til kæranda um kærurétt til yfirskattanefndar leiði ekki til ógildingar á úrskurði ríkisskattstjóra og gefi ekki tilefni til frekari viðbragða enda ekki ljóst um kærurétt fyrr en að gengnum úrskurði yfirskattanefndar skv. skýringum embættisins.
Framsending kæru til bærra stjórnvalda.
Kærandi vísar til 2. mgr. 7. gr. stjórnsýslulaga, nr. 37/1993, og telur að úr því að yfirskattanefnd hafi álitið að kæruheimild væri ekki til staðar og kæru hefði ranglega verið beint til nefndarinnar hafi henni borið að áframsenda kæruna, sem send hafi verið nefndinni í samræmi við skriflegar leiðbeiningar ríkisskattstjóra, til þar til bærs stjórnvalds.
Yfirskattanefnd starfar samkvæmt lögum um yfirskattanefnd, nr. 30/1992. Nefndin er æðsti úrskurðaraðili innan stjórnsýslunnar í þeim málum sem í valdsvið hennar eru lögð. Ákvörðunum nefndarinnar verður því ekki skotið til ráðherra eða annars aðila innan stjórnsýslunnar. Úrskurðarvald yfirskattanefndar tekur m.a. til kærumála vegna ákvarðana ríkisskattstjóra um skatta og skattstofna, svo og vegna annarra ákvarðana ríkisskattstjóra, eftir því sem nánar er ákveðið í lögum.
Í 2. mgr. 7. gr. stjórnsýslulaga, nr. 37/1993, kemur fram að berist stjórnvaldi skriflegt erindi, sem ekki snertir starfssvið þess, beri því að endursenda erindið á réttan stað svo fljótt sem unnt er. Það leiðir af leiðbeiningarskyldu stjórnvalds að almennt ber kærustjórnvaldi að framsenda erindi til þess ráðuneytis sem með málaflokkin fer eða a.m.k leiðbeina viðkomandi um möguleika á að fá úr slíku skorið hjá ráðuneyti. Þar sem yfirskattanefnd skorti vald að lögum til að leysa úr ágreiningi kæranda við ríkisskattstjóra, sbr. úrskurð nefndarinnar nr. 167/2019, hefði nefndinni verið rétt að framsenda málið til fjármála- og efnahagsráðuneytisins, sbr. 2. mgr. 7. gr. stjórnsýslulaga. Þrátt fyrir að slík framsending hafi ekki átt sér stað í máli kæranda telur ráðuneytið það ekki leiða til ógildingar stjórnvaldsákvörðunarinnar.
Málskostnaðarkrafa.
Vegna kröfu kæranda um málskostnað úr ríkissjóði vill ráðuneytið taka fram að það er meginregla íslensks réttar að menn verði sjálfir að bera þann kostnað sem þeir hafa af erindum sínum til stjórnvalda og málarekstri fyrir þeim. Til þess getur þó komið að það myndist réttur á hendur stjórnvöldum til greiðslu bóta sem samsvari kostnaði sem menn hafa af erindum sínum til stjórnvalda og málarekstri fyrir þeim á grundvelli reglna skaðabótaréttar. Til að réttur til slíkra bóta myndist þarf viðkomandi að hafa orðið fyrir tjóni sem valdið er með saknæmum og ólögmætum hætti og þarf slík krafa að vera studd fullnægjandi gögnum. Með vísan til framangreinds er kröfu kæranda um málskostnað hafnað.
Úrskurðarorð.
Ákvörðun ríkisskattstjóra, dags. 12. febrúar 2019, um að synja að veita undanþágu frá skattskyldu vegna greiðslna til kæranda í tengslum við verkefni hans hér á landi er staðfest. Kröfu um málskostnað er hafnað.